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兩周前，某企業(yè)培訓(xùn)部約我去給財(cái)會(huì)人員講講“三張表之間的關(guān)系及報(bào)表數(shù)據(jù)的含義”。昨天對(duì)方QQ上又留言：“不少財(cái)會(huì)新手不知道如何編制報(bào)表，也請(qǐng)我講一講”。
初聽這題目，感覺很奇怪，財(cái)會(huì)人員能不知道三張表（資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表）之間的關(guān)系，能不會(huì)編制報(bào)表，能不理解本單位財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的含義？
再想一想，這其實(shí)是廣大企業(yè)財(cái)務(wù)體系普遍存在的一種正常現(xiàn)象。不僅財(cái)會(huì)新手存在上述困惑，財(cái)會(huì)老手（10年前參加財(cái)會(huì)工作的）也存在上述困惑，甚至問題更大。不信？我們先測(cè)試下：
1.我們的利潤(rùn)表實(shí)質(zhì)上已經(jīng)是一張綜合收益表（comprehensive income statement），在利潤(rùn)表中，凈利潤(rùn)項(xiàng)下就是綜合收益，我問你：綜合收益包括哪些內(nèi)容？如何計(jì)算？每股收益（EPS）是什么？分子是凈利潤(rùn)還是綜合收益？基本和稀釋每股收益如何計(jì)算？最后一問不太好答吧！特別是有些企業(yè)發(fā)行了可轉(zhuǎn)債，稀釋的每股收益不太好計(jì)算。
2.我們的資產(chǎn)負(fù)債表是按流動(dòng)性排列的，現(xiàn)金流量表是按經(jīng)濟(jì)活動(dòng)排列的。但利潤(rùn)表呢？職能法還是性質(zhì)法？什么是職能法？什么是性質(zhì)法？目前這三張表之間的聯(lián)系存在哪些缺陷？
3.根據(jù)三張報(bào)表，你能看出某個(gè)企業(yè)擁有多少經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)和負(fù)債，產(chǎn)生了多少經(jīng)營(yíng)性的收益和費(fèi)用，相應(yīng)的經(jīng)營(yíng)性的現(xiàn)金流量是多少么？根本就看不出來！你不覺得這三張報(bào)表之間缺乏內(nèi)在的邏輯么？
4.假如某公司去年年初買了一塊地，花了一個(gè)億，第二年地價(jià)漲到2個(gè)億左右；這個(gè)企業(yè)的總資產(chǎn)也就5個(gè)億左右；凈利潤(rùn)和綜合收益不到5000萬。你去年怎么做賬？今年又怎么做？財(cái)會(huì)老手們會(huì)說，小CASE一個(gè)。去年，借：投資性房地產(chǎn)（或無形資產(chǎn)――土地使用權(quán)）1億；貸：銀行存款（或應(yīng)付款）1億。今年呢？不用做任何會(huì)計(jì)處理，因?yàn)闊o形資產(chǎn)未發(fā)生減值；即使是去年借記的是投資性房地產(chǎn)，我也可以選擇“成本模式”進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。但你想想，這塊地的市場(chǎng)價(jià)格已經(jīng)2個(gè)億左右，你作為一個(gè)財(cái)會(huì)老手，還認(rèn)為1億的賬面價(jià)值是正常的？會(huì)計(jì)學(xué)成這樣，還不如不學(xué)會(huì)計(jì)，因?yàn)椴粚W(xué)會(huì)計(jì)的人也知道這塊地價(jià)值在2億左右，比你計(jì)量的更正確。你是“精確的錯(cuò)誤”，他（她）是“大約的正確”！
5.對(duì)財(cái)會(huì)老手們來說，理解所得稅的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，比新手們更困難。因?yàn)椋?007年以前，95%以上的上市公司在所得稅費(fèi)用的計(jì)量上采用的是應(yīng)付稅款法，不到5%的上市公司采用納稅影響會(huì)計(jì)法。即使是采用納稅影響會(huì)計(jì)法的企業(yè)，也是將會(huì)計(jì)上的收入與稅法上的收入，會(huì)計(jì)上的費(fèi)用與稅法上的稅前扣除項(xiàng)目作比較，計(jì)算出時(shí)間性差異和永久性差異，據(jù)此進(jìn)行跨期攤配和會(huì)計(jì)處理。而現(xiàn)在呢？會(huì)計(jì)收益的計(jì)量由收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債觀，我們通過資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行比較，計(jì)算出暫時(shí)性差異（應(yīng)納稅或可抵扣差異），然后再看這些差異是否滿足資產(chǎn)或負(fù)債的確認(rèn)條件，若已滿足確認(rèn)條件，則將差異確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。你覺得，老手還是新手，更能快速地理解和熟悉新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則？再如公允價(jià)值計(jì)量、金融工具的確認(rèn)與計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，等等。
6.“虛”一些、難度也更高的問題是：審計(jì)師出具無保留意見的財(cái)務(wù)報(bào)告就是高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告么？什么是高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告？判斷的標(biāo)準(zhǔn)（依據(jù)）是什么？穩(wěn)健性原則是一個(gè)好的原則么？當(dāng)不同原則或質(zhì)量特征之間發(fā)生沖突時(shí)（比如可靠性與相關(guān)性、及時(shí)性原則）怎么辦？公允價(jià)值既然是一種退出價(jià)格（exit price），為什么不直接取名“退出價(jià)格”，以與具體的計(jì)量屬性（如現(xiàn)行市價(jià)、歷史成本、現(xiàn)值、重置成本等）并列？實(shí)務(wù)中如何取得并選擇公允價(jià)值？mark to market, mark to model到底是什么意思？關(guān)于公允價(jià)值計(jì)量，爭(zhēng)論的焦點(diǎn)是什么？
……
那我們?nèi)绾螌W(xué)習(xí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，提高財(cái)務(wù)報(bào)表的編制能力呢？我的學(xué)習(xí)方法如下，供大家參考。
1.加強(qiáng)概念框架和基本準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)，掌握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的原理和基本理論（我們現(xiàn)在是“學(xué)考用”三脫節(jié)，考CPA、考初中高，原理講得太少，準(zhǔn)則、制度學(xué)的太多，而準(zhǔn)則與制度又總是在不斷變化之中，財(cái)務(wù)新手、老手們往往不能快速適應(yīng)）
2.注意具體準(zhǔn)則的分工（比如，與資產(chǎn)減值相關(guān)的內(nèi)容分散在存貨、資產(chǎn)減值、金融工具確認(rèn)與計(jì)量等準(zhǔn)則中）
3.細(xì)究具體準(zhǔn)則之間的關(guān)聯(lián)（比如，長(zhǎng)期股權(quán)投資、企業(yè)合并、合并財(cái)務(wù)報(bào)表等準(zhǔn)則之間的關(guān)聯(lián)）
4.掌握個(gè)別準(zhǔn)則規(guī)范的重點(diǎn)內(nèi)容與基本的會(huì)計(jì)方法（如長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量的成本法與權(quán)益法，企業(yè)合并的權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法，合并報(bào)表中的母公司理論和經(jīng)濟(jì)實(shí)體理論等，我們?cè)诿嬖囇芯可鷷r(shí)，不少人都搞混了，答非所問）
5.掌握準(zhǔn)則變化對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告和稅收的（潛在的）影響
我們?cè)跁?huì)計(jì)準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)中，還應(yīng)避免兩個(gè)誤區(qū)：
1.過于關(guān)注中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的現(xiàn)存差異，以后可能會(huì)縮小或消失；而新的差異又可能會(huì)產(chǎn)生。
2.過于關(guān)注修訂后會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與修訂前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則總是不斷的更新、修訂、完善之中，我們只需要及時(shí)地熟悉和掌握新準(zhǔn)則即可，沒必要隨時(shí)關(guān)注新舊準(zhǔn)則之間的差異。
至于如何正確理解財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的含義，我們下期再討論。
