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近年，隨著稅務稽查技術提高、力量加強，稅務稽查案例明顯增多、大額稅案也頻頻涌現。來自國家稅務總局的信息，自2009年起每年稅務稽查查補入庫收入年年超過1000億，2012年更是達到1859億，2013年1234億。由于2013年央視報道土地增值稅問題，2014年對房地產的土地增值稅清算以及檢查稽查力度明顯加強，房地產企業是感覺到了陣陣寒意，看過一篇報道，該文是這么表達的“房企的財務總監稅務總監不是在稽查局就是在去稽查局的路上”。

“墨菲定律”（Murphy's Law）如是說“Anything that can go wrong will go wrong”（凡事只要有可能出錯，那就一定會出錯）。因此，凡事不可絕對正確。稅務稽查案中，稅務機關的稅務處理及處罰決定不可能完全正確，鐵板釘釘。根據我們經辦的一些案例，以及同行經驗交流，稅案大概有20%—30%可爭議空間的平均概率，意味著全國納稅人每年有300—500億的可爭取利益，具體到某些個案，金額可能不是小數據。

目前，我國法律對納稅人的救濟體現在行政復議、行政訴訟。可惜，兩大攔路虎事實上導致納稅人救濟權利被架空。據了解，全國每年只有100多宗稅收行政訴訟案件。不是我們的納稅人沒意見、對稅務機關處理處罰決定心服口服，事實上納稅人意見大的很，但是絕大多數納稅人有意見也只有望訴權興嘆的份。我們接待過一些納稅人，想提起稅務行政訴訟，當稅務律師告知需要滿足的條件時，我們看到的是一張張失望的臉，聽到的是一聲長長的嘆息。

兩大攔路虎：復議前置、納稅前置。提起稅務行政訴訟的前置條件是納稅人申請了稅務行政復議，對行政復議決定不服，自收到復議決定書起15日內有權向人民法院提起稅務行政訴訟。納稅人提起稅務行政復議的前置條件是納稅人繳納稅款及滯納金，對稅務處理決定不服，自收到復議決定書起60日內有權向上級稅務機關提起稅務行政復議。部分稅務稽查案，特別是案情比較復雜、金額巨大的稽查案，如何處理，事實上已是向上級機關請示匯報，因此如此的復議必敗無疑。值得一提的是，稅務聽證針對的是《稅務處罰通知書》，罰款數額就是《稅務處理決定書》決定的補稅金額的0.5—5倍。罰款的基數已經為《稅務處理決定書》確定，對基數的問題只能走行政復議行政訴訟，聽證事實上就是只能在倍數上提出異議，處罰倍數是稅務無機關的自由裁量權，況且絕大多數處罰是按最低的0.5倍。這樣一個聽證有多大意義呢？

基于現實中的無奈，我們實務中，務實的辦法是專業介入前移，前移到稅務稽查檢查部門尚未作出《稅務處理決定書》的時候，幫助納稅人在稅務稽查過程積極行使申辯的權利，把問題把爭議在《稅務處理決定書》作出前提出來，與稅務機關進行專業的溝通。雖然不是打行政訴訟官司，但這個溝通的過程稅務律師必須運用訴訟的思維，《行政訴訟法》就是稅務律師的法寶，用《行政訴訟法》標準去審視稅務機關行政行為。《行政訴訟法》第五十二條、第五十三條明確規定，人民法院審理行政案件，以法律和行政法規、地方性法規為依據，參照規章。現實中，稅務機關的執法依據往往就是稅務總局的函、文以及地方稅務機關的文件或甚至是習慣做法，這些執法依據，從《立法法》的角度來看有些依據就難免沒有突破上位法之嫌了，就值得稅務律師去推敲、去爭議。行政訴訟中對行政機關作出行政決定所采用的證據也有嚴格要求。比如，“被告在行政程序中非法剝奪公民、法人或者其他組織依法享有的陳述、申辯或者聽證權利所采用的證據”，不能作為認定被訴具體行政行為合法的依據。我們有個稅案，稽查局擬采信征管稅局出具的證明從而作出偷稅200多萬的稅務處理決定，以及1倍罰款。我們和稽查局溝通，征管稅局出具證明的行為屬于影響納稅人權利義務的具體行政行為，但納稅人陳述、申辯或者聽證的權利被剝奪了，因此稅務稽查局采用征管稅局的證明而作出的稅務稽查決定，將來在稅務行政訴訟中很可能敗訴。稽查局高度重視稅務律師的意見，組織相關法規部門內部討論，最后決定采納稅務律師意見，認定納稅人的行為為欠稅，不予以罰款。

在稅務爭議案中，必須跳出稅法看稅法。稅務律師必須基于對稅法熟練掌握，以及基于《立法法》《行政訴訟法》《民商法》甚至《刑法》的深刻理解的法學背景以及談判技巧、辯論能力、闡述能力，主要通過法律位階（稅總規定有無突破上位法）、法律解釋、法條理解、法律定性、證據合法性合理性、程序合法性、以及查清事實等方面去做。因此，稅法規定特別稅局的文件只是其中運用的一點東西，法律思維才是稅務爭議解決中最重要的專業素質和專業溝通的核心力。

我們稅務律師同行交流，都深刻感覺稅務機關是越來越重視依法行政，基于自身執法風險的規避，稅務機關普遍重視稅務律師的法律意見，特別是基于專業性的法律溝通更是受到稅務機關的尊重和重視。

不可回避的是，現實中相當部分的企業一旦遇到稽查、稅務爭議，往往首先想到的是找人找關系，事實上也活躍著一批搞“拆數”的中間人。基于客觀現實，我們無需苛求納稅人的行為，人人都有趨利避害的本能，在部分稅案中也的確“搞定”了。我只是想在此提示的是，“拆數”有風險，行事需三思。

“拆數”的風險有四：第一，企業支付的成本并不低，有的中間人要價高達50%以上；第二，納稅人稅務問題始終存在，難保以后不再被惦記；第三，檢察院反貪污賄賂局盯得的很緊，反腐大環境下，越來越容易被查處；第四，一旦事情暴露，企業負責人經辦人等會被卷入刑案，企業涉嫌行賄罪，原來的問題肯定翻出來，補稅、滯納金、罰款，甚至移送公安機關。

這里舉幾個活色生香的案例。前“福布斯富豪”王福生偷稅，數年后東窗事發，把之前為他保駕護航的原全國人大財經委原副主任委員朱志剛、原北京市崇文區地稅局原副局長北京市地方稅務局涉外稅務分局副局長朱鳳珍拖下馬，朱志剛受賄罪判無期、朱鳳珍判13年。王福生偷稅罪判了3年，單位行賄罪判1年6個月，挪用公款罪判6年，合并執行7年。王福生稅款滯納金行政處罰照追，還被法院處1.5億罰金。前“中國首富”黃光裕偷稅，黃光裕付出百萬“封口費”，結果稅總稽查三處原處長孫海渟獲刑13年。前段時間，聽說一件案，某企業接受虛開增值稅發票，在案件調查期間，急上北京尋找能人，付出百萬，無果，企業老板還是被刑事拘留。抓去后，偵查機關恢復手機信息，百萬的事就暴露了。接下來，偵查機關是馬不停蹄地偵查行賄受賄的事了。

基于現實國情，關系在我們國家還是一項很重要的資源。我們認為，納稅人如果是在專業溝通的基礎上去運用關系，不涉及權錢交易，那是錦上添花的好事，起碼納稅人專業意見的聲音更有表達的渠道，更能受到重視，對稅務爭議解決有利。但是，如果拋開專業通過金錢的方式運用關系，不但無助于納稅人稅務風險的徹底解決，甚至不知哪天會將自己以及自己的關系送入大牢。世事無常，平安是福。

（許義娜律師2014年5月31日于廣州）